Emissioni Scope 1, Scope 2 e Scope 3 secondo IFRS S2: guida completa alla misurazione

Un inventario dei gas a effetto serra per IFRS S2 non è semplicemente un insieme di dati operativi sul carbonio. È un'informazione orientata agli investitori sull'esposizione ai rischi di transizione e sulla performance. Il metodo di misurazione, la struttura organizzativa, il confine della catena del valore, gli strumenti contrattuali per l'energia, le stime e la qualità dei dati incidono tutti sul modo in cui gli utilizzatori interpretano il dato sulle emissioni. L'inventario deve pertanto essere collegato in modo controllato all'entità che redige il reporting, al consolidamento contabile, alla valutazione dei rischi e delle opportunità, agli obiettivi, alla pianificazione finanziaria e all'approvazione da parte degli organi di governance.

Gli stessi dati sottostanti sulle attività possono spesso supportare inventari regolamentari, volontari e gestionali, ma l'informativa finale secondo IFRS S2 deve essere verificata rispetto alle definizioni di IFRS S2, ai requisiti di disaggregazione e a quelli esplicativi. Un dato calcolato per un altro scopo non dovrebbe essere importato senza una riconciliazione dei confini e della metodologia.

L’entità che redige la rendicontazione ai fini dell’informativa sulla sostenibilità IFRS è la stessa entità che redige la rendicontazione per il relativo bilancio di carattere generale. Ciò non significa che ogni emissione di GHG sia classificata esclusivamente sulla base del consolidamento contabile. L’approccio di misurazione del GHG Protocol può includere le emissioni di una collegata, di una joint venture o di un altro investimento nello Scope 1 e nello Scope 2 secondo un approccio basato sulla quota di partecipazione o sul controllo, oppure collocare le emissioni pertinenti nello Scope 3 quando la partecipata è al di fuori del perimetro organizzativo prescelto.

Ai sensi degli attuali requisiti di IFRS S2, un'entità normalmente misura le emissioni GHG utilizzando il GHG Protocol Corporate Standard. Tale standard consente un approccio basato sulla quota di partecipazione o un approccio basato sul controllo. Un approccio basato sul controllo può fondarsi sul controllo finanziario o sul controllo operativo secondo il GHG Protocol. L'informativa IFRS S2 spiega l'approccio selezionato, le ragioni della scelta e il modo in cui esso si collega all'obiettivo dell'informativa.

Un'autorità giurisdizionale o una borsa può richiedere un metodo diverso per tutta o parte di un'entità. Le modifiche di dicembre 2025 chiariscono che l'esenzione giurisdizionale può applicarsi alla parte interessata, mentre l'entità comunica comunque Scope 1, Scope 2 e Scope 3 per l'entità nel suo complesso. Un inventario soggetto a controllo richiede pertanto un registro metodo-per-entità anziché un'unica etichetta non qualificata «GHG Protocol».

IFRS S2 richiede le emissioni lorde assolute. I crediti di carbonio, le compensazioni, le emissioni evitate e gli assorbimenti utilizzati in un obiettivo netto non riducono l'informativa sulle emissioni lorde di Scope 1, Scope 2 o Scope 3. Sono considerati separatamente nell'informativa sugli obiettivi, ove rilevante.

Quando è disponibile la misurazione diretta, i gas costituenti sono convertiti in CO2 equivalente utilizzando i valori applicabili del potenziale di riscaldamento globale su 100 anni. Quando i fattori di emissione contengono già la conversione in CO2 equivalente, non è richiesta una ricalcolazione. In caso contrario, vengono utilizzati i valori applicabili del potenziale di riscaldamento globale. Il fattore selezionato deve rappresentare al meglio l'attività, compresi la tecnologia e la giurisdizione pertinenti. IFRS S2 non prescrive un unico database universale dei fattori di emissione.

Scope 1 comprende le emissioni dirette provenienti da fonti situate all'interno del perimetro organizzativo selezionato. Le fonti tipiche comprendono la combustione stazionaria, la combustione mobile, le emissioni di processo e le emissioni fuggitive. L'inventario dovrebbe essere completo per le entità e le operazioni pertinenti, ma l'esatta classificazione dell'ambito dipende dall'approccio di misurazione. Un'emissione di una collegata può essere Scope 1 per l'entità che redige il rapporto secondo un approccio e Scope 3 secondo un altro.

Predisporre un registro delle fonti per impianto, apparecchiatura, veicolo, processo e sistema di refrigerazione.

Riconciliare gli acquisti di combustibile, le letture dei contatori, i registri di produzione, i registri di manutenzione e i movimenti dei refrigeranti.

Separare le fonti misurate, calcolate e stimate e documentare il metodo per ciascuna.

Esaminare le variazioni anomale rispetto alla produzione, alle condizioni meteorologiche, alle interruzioni, alle acquisizioni e alle modifiche degli asset.

Conservare le evidenze relative al trattamento della CO2 biogenica, del metano, del protossido di azoto e degli altri gas pertinenti, ove applicabile.

Riconciliare il registro delle fonti con il prospetto di raccordo del perimetro organizzativo e con la disaggregazione di Scope 1/2.

IFRS S2 richiede le emissioni di Scope 2 basate sulla localizzazione. Ciò riflette l'intensità media delle emissioni delle reti o dei sistemi energetici nei quali avviene il consumo. Se l'entità dispone di strumenti contrattuali che potrebbero orientare la comprensione degli utilizzatori, fornisce informazioni su tali strumenti. Gli esempi possono comprendere contratti energetici abbinati ad attributi di generazione, certificati di energia rinnovabile o altre dichiarazioni di attributi non abbinati. Un dato di Scope 2 basato sul mercato può essere un'informazione aggiuntiva utile, ma non sostituisce il dato richiesto basato sulla localizzazione.

IFRS S2 richiede all’entità di considerare l’intera catena del valore a monte e a valle e tutte le 15 categorie descritte nel GHG Protocol Scope 3 Standard. Ciò non significa che ogni categoria sarà necessariamente inclusa nell’informativa finale sulla materialità. Significa che l’entità deve effettuare una considerazione completa delle categorie, applicare i confini delle categorie applicabili e la materialità e indicare quali categorie sono incluse.

Il file di analisi delle categorie dovrebbe documentare la presenza dell’attività, il confine minimo applicabile, l’entità probabile, la rilevanza del rischio di transizione, la disponibilità dei dati, le esclusioni, i rischi di sovrapposizione, il metodo e la conclusione del riesame. Una categoria non è “non applicabile” semplicemente perché non sono disponibili dati specifici dei fornitori: in molti casi ci si aspetta una stima utilizzando informazioni ragionevoli e supportabili.

Lo Scope 3 si baserà spesso su stime. IFRS S2 si concentra pertanto non solo sul numero, ma anche sulla qualità e sulla rappresentatività degli input. L’entità utilizza tutte le informazioni ragionevoli e supportabili disponibili senza costi o sforzi eccessivi e assegna priorità agli input utilizzando quattro caratteristiche, esercitando il proprio giudizio sui compromessi.

L’informativa illustra l’approccio di misurazione, gli input e le ipotesi, compresa la misura in cui lo Scope 3 utilizza input relativi ad attività specifiche e la misura in cui gli input sono verificati. Si tratta di un’informativa sulla qualità dei dati, non di un requisito di dichiarare che tutti i dati dello Scope 3 sono primari o sottoposti ad assurance esterna.

Le entità che svolgono attività di gestione patrimoniale, attività bancaria commerciale o attività assicurativa hanno requisiti aggiuntivi in materia di emissioni finanziate. Le modifiche di dicembre 2025 consentono a un’entità di limitare la misurazione e l’informativa della Categoria 15 alle emissioni finanziate e consentono un trattamento specificato dei derivati, subordinatamente a una spiegazione. Qualora un’entità includa emissioni più ampie della Categoria 15, comunica l’importo totale della Categoria 15 e il subtotale delle emissioni finanziate. La modifica e le relative disposizioni transitorie devono essere applicate alla corretta data di entrata in vigore e alla corretta versione.

Scenario illustrativo; non si tratta di dati aziendali. Un produttore controlla due controllate produttive e detiene il 35% di una collegata. Sceglie l’approccio del controllo operativo. La capogruppo e le controllate sono soggette al controllo operativo e le loro emissioni dirette e derivanti dall’energia acquistata sono misurate nello Scope 1 e nello Scope 2. La collegata opera in modo indipendente, pertanto le sue emissioni rilevanti sono valutate nello Scope 3 Categoria 15 anziché essere incluse nella misurazione dello Scope 1 e dello Scope 2 del gruppo. Il gruppo comunica il totale dello Scope 2 basato sulla localizzazione e spiega separatamente gli strumenti relativi all’elettricità rinnovabile. Esamina tutte le 15 categorie dello Scope 3, includendo tra le categorie rilevanti i materiali acquistati, la logistica, l’uso dei prodotti venduti e gli investimenti.

Il pacchetto di evidenze contiene il prospetto di raccordo del perimetro dell’entità, la valutazione del controllo operativo, le fatture energetiche, il registro dei fattori, l’esame delle categorie dello Scope 3, le ipotesi relative a fornitori e prodotti, la metodologia relativa agli investimenti, il profilo della qualità dei dati, la revisione dei calcoli e l’approvazione da parte degli organi di governance. La conclusione potrebbe cambiare se il gruppo acquisisse il controllo operativo della collegata o modificasse il proprio approccio di misurazione.

Perché funziona: il testo identifica il metodo, l’approccio, l’unità, i tre Scope, la disaggregazione delle partecipate, la base richiesta per lo Scope 2, il livello degli strumenti contrattuali, la considerazione delle categorie dello Scope 3, le categorie incluse e l’approccio alla qualità dei dati. Richiede comunque valori specifici dell’entità, ipotesi, fonti dei fattori, limitazioni e informazioni sulle variazioni comparative.

Utilizzare il perimetro finanziario consolidato come confine organizzativo GHG senza selezionare e documentare un approccio del GHG Protocol.

Non disaggregare Scope 1 e Scope 2 tra il gruppo contabile consolidato e le altre partecipate.

Pubblicare solo un valore di Scope 2 basato sul mercato o trattare i certificati di energia rinnovabile come emissioni fisiche pari a zero.

Ridurre le emissioni lorde assolute mediante crediti di carbonio, emissioni evitate o compensazioni.

Sottoporre a screening solo le categorie di Scope 3 più familiari, invece di considerare tutte le 15 categorie e l'intera catena del valore.

Escludere una categoria perché non sono disponibili dati primari, senza tentare una stima ragionevole.

Utilizzare fattori basati sulla spesa per categorie rilevanti senza testare alternative specifiche per l'attività o la rappresentatività.

Utilizzare automaticamente il fattore più recente anche quando è meno rappresentativo dell'attività, della tecnologia o della giurisdizione.

Mescolare periodi di rendicontazione, valute, unità di energia, unità di produzione o perimetri dei fornitori senza effettuare una riconciliazione.

Non rivalutare categorie ed entità dopo un'acquisizione, una cessione, un cambiamento del fornitore o una modifica del modello di business.

Applicare le agevolazioni di dicembre 2025 prima della loro data di entrata in vigore senza indicare l'applicazione anticipata.

Descrivere tutti i dati come verificati quando sono stati controllati solo determinati input o calcoli.

Il trattamento GHG di una collegata o di una joint venture dipende dall'approccio selezionato basato sulla quota di capitale o sul controllo, non esclusivamente dal consolidamento finanziario. Le sue emissioni possono rientrare in Scope 1 e Scope 2 secondo tale approccio oppure essere valutate in Scope 3 quando la partecipata si trova al di fuori del confine organizzativo; il trattamento e la disaggregazione dovrebbero essere documentati.

Le modifiche di dicembre 2025 hanno apportato cambiamenti mirati ai requisiti GHG di IFRS S2, comprese le agevolazioni relative al metodo giurisdizionale e al GWP, alla presentazione della Category 15 e delle emissioni finanziate, ai derivati e alle attività escluse, nonché alla classificazione industriale. Si applicano agli esercizi annuali che iniziano il 1 gennaio 2027 o successivamente, con applicazione anticipata consentita.